Starea de fapt:
Prin decizia civilă nr. 548 din 4 aprilie 2016 pronunțată de Curtea de Apel Alba Iulia, s-a dispus respingerea recursului promovat de către Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov împotriva hotărârii Tribunalului Alba, prin care s-a dispus anularea deciziei nr. AAA/08.09.2015, emisă de A.J.F.P. Alba, și admiterea cererii reclamantei SC W.M. SRL de înregistrare în scopuri de TVA, cu consecinţa obligării pârâtelor la înscrierea reclamantei în acest sens.
Instanţa de fond a considerat că argumentele aduse de pârâtele din acest dosar în sprijinul refuzului de a atribui reclamantei număr de identificare în scopuri de TVA sunt simple prezumţii, care, chiar dacă justifică o rezervă în ceea ce priveşte performanţele economice ale acesteia, nu pot justifica existența unui risc de evaziune în ceea ce o priveşte pe aceasta.
1. Critici aduse sentinței civile de către ANAF
Organul fiscal consideră că a furnizat indicii serioase cu privire la existenţa unui risc de evaziune în cauza principală, iar aceste indicii constau în constatări concrete efectuate de către inspectorii antifraudă în urma unui control operativ la societatea reclamantă, constatări materializate în procesul-verbal încheiat în prezenţa administratorului societăţii verificate la data de 31 iulie 2015, care a şi semnat respectivul act.
În baza acestor constatări, s-a luat decizia că societatea verificată nu îndeplineşte criteriile prevăzute expres în Ordinul ANAF nr. 17/2015, în funcţie de care este condiţionată înregistrarea în scopuri de TVA a persoanelor impozabile prevăzute la art. 1 din acest act normativ. Or, tocmai acest lucru a fost omis de către instanţa fondului, dându-se astfel o greşită interpretare legii, fiindcă, dacă nu sunt îndeplinite criteriile prevăzute de respectivul ordin în baza unor constatări obiective, verificate, probate, nu se poate susţine că respectiva persoană impozabilă nu prezintă un grad de risc evazionist.
Se mai arată că prudenţa administraţiei fiscale în a nu acorda societăţii cod de identificare în scopuri de TVA este pe deplin justificată, având în vedere comportamentul fiscal al administratorilor şi asociaţilor societăţii în întreaga activitate desfăşurată anterior de către aceştia la societăţile la care au activat în calitate de administratori şi/sau asociaţi unici.
2. Apărările societății SC W.M. SRL
Intimata-reclamantă a invocat excepţia lipsei calităţii procesuale active a recurentei în ceea ce priveşte solicitarea de anulare a deciziei privind înregistrarea în scopuri de TVA.
Se arată că instanţa de fond a făcut o corectă aplicare, atât a dreptului intern, cât şi a dreptului comunitar şi nu există absolut niciun temei legal care să justifice reformarea acestei sentinţe, în sensul celor cerute de recurentă. Se mai arată că, potrivit unei interpretări corecte, conform finalităţilor Directivei TVA, a Ordinului nr. 17/2015, reclamanta îndeplinea toate cerinţele pentru admiterea cererii de înregistrare în scopuri de TVA. Organele fiscale sunt cele care au dat o interpretare greşită acestor dispoziţii şi au adăugat la lege, contravenind în acest fel în mod flagrant dispoziţiilor Directivei 2006/112/CE.
3. Soluția instanței de recurs
A. Cu referire la excepție
Excepţia invocată de reclamantă prin întâmpinare este neîntemeiată, având în vedere că obiectul acţiunii în contencios administrativ în situaţia actelor administrative fiscale îl constituie decizia emisă în soluţionarea contestaţiei, iar această decizie a fost emisă de recurenta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov.
B. Fondul. Analizarea critică a motivelor respingerii recursului
Privind retrospectiv, prin decizia nr. AAA/06.08.2015, s-a dispus respingerea cererii societății SC W.M. SRL de înregistrare în scopuri de TVA. În motivarea deciziei s-a arătat că reclamanta nu a furnizat corect şi complet datele şi informaţiile solicitate şi nu a clarificat intenţia şi capacitatea de a desfăşura activităţi economice. Decizia nr. AAA/08.09.2015, prin care a fost respinsă contestaţia societăţii reclamante, nu dezvoltă motivele inserate în cuprinsul deciziei atacate şi nici nu cuprinde motive suplimentare care să justifice respingerea cererii de înregistrare în scopuri de TVA.
Motivele care au determinat respingerea cererii reclamantei au fost dezvoltate în întâmpinarea depusă la instanţa de fond. De asemenea, la acelaşi moment procesual au fost depuse şi referatul cu propunerea de respingere a înregistrării în scopuri de TVA, şi procesul-verbal de constatare încheiat la data de 31 iulie 2015.
Din aceste înscrisuri rezultă că motivele care au determinat organul fiscal să refuze atribuirea unui număr de identificare în scopuri de TVA reclamantei sunt, în esenţă, următoarele:
1. societatea are sediul într-un imobil în care îşi mai au sediul încă 15 societăţi;
2. societatea nu are un plan de afaceri, singurele resurse alocate afacerii fiind economiile asociaţilor şi producţia în curs;
3. unul dintre asociaţi are/a avut calitatea de asociat în alte societăţi care înregistrează datorii la buget, iar unei societăţi i-a fost anulat codul de TVA întrucât a depus decont de TVA fără a declara venituri în perioada respectivă.
4. Ce a decis CJUE în cauza Ablessio. Concluzii
Curtea a statuat că statele membre dispun de o anumită marjă de apreciere atunci când adoptă măsuri pentru a asigura identificarea persoanelor impozabile în scopuri de TVA. Aceasta a mai adăugat însă că această marjă nu poate fi nelimitată şi că dreptul statului de a refuza să atribuie unei persoane impozabile un număr individual nu poate fi exercitat fără motiv legitim.
Curtea a arătat că un stat nu poate refuza atribuirea unui număr de identificare în scopuri de TVA unui solicitant pentru simplul motiv că acesta nu este în măsură să demonstreze că dispune de mijloacele materiale, tehnice şi financiare pentru a exercita activitatea economică declarată la momentul formulării cererii sale de înscriere în registrul persoanelor impozabile.
Pentru a fi considerat proporţional cu obiectivul prevenirii evaziunii, acest refuz trebuie să se bazeze pe indicii serioase care permit în mod obiectiv să se considere că este probabil ca numărul de identificare în scopuri de TVA atribuit acestei persoane impozabile să fie utilizat în mod fraudulos. O astfel de decizie trebuie să se întemeieze pe o apreciere globală a tuturor împrejurărilor speţei şi a probelor care au fost strânse în cadrul verificării informaţiilor furnizate de întreprinderea în cauză.
În plus, s-a mai arătat că noţiunii de „persoană impozabilă” trebuie să i se confere o interpretare extinsă. În acest sens, au mai fost aduse în discuţie şi Hotărârea din 8 iunie 2000, Finanzamt Goslar împotriva Brigitte Breitsohl, C-400/98, și Hotărârea din 1 martie 2012, Polski Trawertyn, C-280/10, prin care Curtea furnizează unele criterii de apreciere a unei persoane impozabile. Astfel, orice persoană care are intenţia, confirmată de elemente obiective, să înceapă în mod independent o activitate economică şi care efectuează primele cheltuieli de investiţii în acest scop trebuie considerată o persoană impozabilă.
Evident că, în concret, refuzul organului fiscal de înregistrare în scopuri de TVA a fost pretextual. Motivele invocate de organul fiscal (redate anterior) nu constituie indicii serioase care să fundamenteze refuzul de a atribui statutul de persoană impozabilă. Totodată, din motivele prezentate doar judiciar, nu se deduce riscul de a se naște o utilizare abuzivă a numărului de identificare și nici nu există un risc de evaziune.
Această practică fiscală se înscrie în linia anterior marcată de către organele fiscale, a nemotivării deciziilor de constituire a măsurilor asigurătorii sau a deciziilor de impunere. Simpla prevedere conţinută în norma de drept este considerată suficientă pentru emiterea actelor administrative fiscale, organele fiscale nefăcând demarcaţia între planul abstract şi cel concret, între temeiul de drept şi temeiul de fapt. Nemotivarea actelor administrativ fiscale este una dintre metehnele organelor fiscale care trebuie „sancţionată” de către instanţele de judecată.